Storniranje faktura u SEF-u
Od početka primene Zakona o elektronskom fakturisanju ("Sl. glasnik RS", br. 44/2021 i 129/2021 - dalje: Zakon), u praksi se postavilo pitanje na koji način treba postupati kada primalac elektronske fakture istu odbije i na koji način status elektronske fakture utiče na PDV i druge obaveze koje proizlaze iz transakcije po osnovu koje je izdata elektronska faktura.
U vezi sa navedenim, u dosadašnjoj praksi je činjenica da primalac ne prihvata račun ukazivala da isti potencijalno sadrži neku grešku, kao što je pogrešna cena, količina, pogrešno utvrđen PDV tretman ili poreska stopa i slično. U tim situacijama, kada je u računu iskazan viši PDV od onog koji se duguje ili je izdat račun, a promet nije ni izvršen, primenjiv je član 44. Zakona o porezu na dodatu vrednost .("Sl. glasnik RS", br. 84/2004, 86/2004 - ispr., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 5/2015 - usklađeni din. izn., 83/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 108/2016, 7/2017 - usklađeni din. izn., 113/2017, 13/2018 - usklađeni din. izn., 30/2018, 4/2019 - usklađeni din. izn., 72/2019, 8/2020 - usklađeni din. izn. i 153/2020 - dalje: Zakon o PDV).
Primena člana 44. Zakona o PDV
Odredbama člana 44. Zakona o PDV, predviđena mogućnost izdavanja novog izmenjenog računa - kada je prvobitno izdat račun u kome je pogrešno iskazan viši iznos PDV od onog koji obveznik duguje (račun sadrži grešku), kao i storniranja računa - kada račun nije trebalo izdati. Ovim članom predviđeno je da je obveznik dužan da PDV iskazan u pogrešno izdatom računu plati, odnosno da ga iskaže kao dugovani porez u poreskoj prijavi, ali da ima pravo da taj PDV ispravi - kada izda novi račun ili dokument kojim se taj račun stornira, pri čemu je neophodno da poseduje izjavu primaoca računa da nije koristio prethodni PDV po prvobitno izdatom računu, odnosno da za taj iznos PDV nije podnet zahtev za refakciju PDV, u slučaju kada je račun izdat obvezniku PDV ili licu koje ima pravo na refakciju PDV.
Iz prethodno navedenog moglo bi se zaključiti da odredbama člana 44. Zakona o PDV nisu regulisane situacije u kojima greške na računu nisu dovodile do više obračunatog PDV, tj. kada se faktura odbija zbog drugih formalnih neispravnosti (kada nedostaje neki bitan element računa, kao što je datum prometa i slično), kao ni situacije u kojima je na računu iskazan manji PDV od onog koji se duguje (primenjena posebna umesto opšte stope ili iskazana manja cena u odnosu na stvarnu cenu prometa).
Međutim, imajući u vidu da je i u tim situacijama obveznik koji vrši promet i izdaje račun, dužan da izda novi račun kojim se menja prethodno izdati, postupak smanjenja obračunatog PDV po prethodno izdatom računu bio je suštinski isti, tj. obveznik je mogao da smanji PDV u poreskom periodu u kome izdaje novi račun, ukoliko poseduje izjavu kupca da nije koristio prethodni PDV po prethodnom računu.
Naravno, u skladu sa odredbama člana 28. Zakona o PDV, kupac nije ni imao pravo da koristi prethodni PDV po formalno neispravnom računu, te bi on bio u većem riziku da je koristio prethodni PDV, ali za izdavaoca fakture je ova potvrda od strane kupca potrebna, kako bi on imao pravo da umanji PDV po prethodno izdatom računu koji je sadržao grešku, odnosno da kod njega ne bi došlo do dupliranja obaveze za PDV. Dakle, u ovom pogledu se u potpunosti primenjivao princip međusobne kontrole obveznika PDV, gde je odgovornost za ispravno korišćenje prethodnog PDV od strane kupca, prebačena delom i na dobavljača, odnosno lice koje izdaje fakturu - jer je njegovo pravo na smanjenje PDV po neispravnom računu uslovljeno postupanjem kupca, odnosno primaoca računa.
Storniranje dokumenta prema propisima o elektronskom fakturisanju
Odredbom člana 5. Pravilnika o elementima elektronske fakture, formi i načinu dostave prateće i druge dokumentacije kroz sistem elektronskih faktura, načinu i postupku elektronskog evidentiranja obračuna poreza na dodatu vrednost u sistemu elektronskih faktura i načinu primene standarda elektronskog fakturisanja ("Sl. glasnik RS", br. 69/2021, 132/2021 i 46/2022 - dalje: Pravilnik), propisano je da izdavalac u sistemu elektronskih faktura stornira elektronsku fakturu koja nije trebalo da bude izdata ili je pogrešno izdata.
Navedena odredba jeste u skladu sa odredbama člana 44. Zakona o PDV, u pogledu mogućnosti storniranja neispravnog dokumenta, ali može se zaključiti da je i šira u odnosu na prethodno analizirane PDV propise. Naime, Pravilnik ne ograničava razloge za storniranje dokumenta, odnosno ne navodi šta se smatra pogrešno izdatim dokumentom, iz čega proizlazi da svaka greška u dokumentu, bez obzira na to da li je uticala na obračun PDV ili ne, može biti osnov za storniranje.
Međutim, praktični problemi u početku primene Zakona o elektronskom fakturisanju nastali su zbog toga što do poslednjih izmena Sistema elektronskih faktura (dalje: SEF) i ažuriranja Internog Tehničkog Uputstva nije bilo moguće izvršiti storniranje elektronske fakture koja je u statusu "odbijeno", tj. koju je primalac odbio.
Ipak, od 10. juna 2022. godine, ova funkcionalnost je omogućena u SEF, te su korisnici u mogućnosti da storniraju, kako dokument koji je u statusu "prihvaćeno", tako i dokument u statusu "odbijeno".
Treba imati u vidu da u SEF ostaju evidentirane sve fakture, pa tako i one koje su stornirane, te izdavalac treba da vodi računa o tome da ne dođe do dupliranja obaveze PDV, a to radi primenom odredaba člana 44. Zakona o PDV..
Dakle, i u primeni propisa o elektronskom fakturisanju, ukoliko obveznik za jedan PDV oporeziv promet izdaje novu fakturu (jer je prethodna sadržala grešku), on ima pravo da smanji PDV obračunat na prethodnom računu, kada izda novi ispravan račun, ali mu je i dalje potrebna izjava primaoca da nije koristio prethodni PDV po prvobitno izdatoj fakturi, odnosno da nije tražio refakciju PDV.
Svakako, ukoliko se e-faktura izdaje dobrovoljnom korisniku ili subjektu javnog sektora koji nije u PDV sistemu, ova izjava ne bi bila potrebna, ali u svim drugim slučajevima (kada se e-faktura izdaje PDV obvezniku, bilo da je subjekt javnog ili subjekt privatnog sektora), predmetna izjava je i dalje formalni uslov na osnovu koga se izdavalac računa oslobađa dupliranja obaveze za PDV (jer je PDV iskazan i na neispravnom i na novom računu).
Izjava primaoca može biti data na bilo koji način i nije od uticaja na primenu propisa ukoliko se ona daje izvan SEF. Napominjemo da je kod odbijanja elektronske fakture, obavezno popuniti polje u kome se navodi razlog odbijanja, te kupac već prilikom odbijanja u tom polju može da navede i to da po navedenoj fakturi nije koristio prethodni PDV, a to je izdavaocu onda vidljivo u SEF, te se postupak na ovaj način ubrzava.
Moglo bi se reći da je izjava primaoca da nije koristio PDV suvišna u situaciji kada je ovo lice odbilo fakturu, jer je pretpostavka da takvu fakturu nije ni knjižio zbog toga što smatra da ista sadrži grešku, ali prema trenutno važećim propisima, ova izjava je i dalje obavezna što dodatno potkrepljuje činjenica da status faktura u SEF ne mora nužno da znači da obveznik nije ili neće koristiti PDV po toj fakturi.
Uticaj statusa e-fakture na PDV obaveze
Od početka primene Zakona o elektronskom fakturisanju mnogi korisnici su postavili pitanje na koji način na njihovu obavezu za PDV utiče činjenica da je primalac elektronsku fakturu u sistemu odbio. U vezi sa navedenim, ponovo se vraćamo na odredbe člana 44. Zakona o PDV i napominjemo da bez obzira koji je status elektronske fakture, obveznik koji je izdao e-fakturu sa obračunatim PDV (bilo da je ona ispravna ili ne), dužan je da tako obračunat PDV plati, odnosno da ga iskaže kao dugovani porez. Ukoliko ispuni uslove predviđene odredbama člana 44. Zakona o PDV o kojima smo prethodno govorili, on će imati pravo da tako obračunat PDV umanji.
Ipak, pošto smo već naveli da razlozi odbijanja e-fakture u sistemu mogu biti različiti, tj. da ne postoji ograničenje za primaoca u pogledu osnova za odbijanje, moguće je i u dosadašnjoj praksi se dešavalo, da do odbijanja dođe zbog razloga koji ne utiču na formalnu ispravnost fakture, kao i da do odbijanja e-fakture dođe slučajno ili propuštanjem (od strane subjekta privatnog sektora) da reaguje na primljenu e-fakturu (da je prihvati ili odbije u roku od 15+5 dana).
U vezi sa navedenim, u dosadašnjoj praksi je činjenica da primalac ne prihvata račun ukazivala da isti potencijalno sadrži neku grešku, kao što je pogrešna cena, količina, pogrešno utvrđen PDV tretman ili poreska stopa i slično. U tim situacijama, kada je u računu iskazan viši PDV od onog koji se duguje ili je izdat račun, a promet nije ni izvršen, primenjiv je član 44. Zakona o porezu na dodatu vrednost .("Sl. glasnik RS", br. 84/2004, 86/2004 - ispr., 61/2005, 61/2007, 93/2012, 108/2013, 6/2014 - usklađeni din. izn., 68/2014 - dr. zakon, 142/2014, 5/2015 - usklađeni din. izn., 83/2015, 5/2016 - usklađeni din. izn., 108/2016, 7/2017 - usklađeni din. izn., 113/2017, 13/2018 - usklađeni din. izn., 30/2018, 4/2019 - usklađeni din. izn., 72/2019, 8/2020 - usklađeni din. izn. i 153/2020 - dalje: Zakon o PDV).
Primena člana 44. Zakona o PDV
Odredbama člana 44. Zakona o PDV, predviđena mogućnost izdavanja novog izmenjenog računa - kada je prvobitno izdat račun u kome je pogrešno iskazan viši iznos PDV od onog koji obveznik duguje (račun sadrži grešku), kao i storniranja računa - kada račun nije trebalo izdati. Ovim članom predviđeno je da je obveznik dužan da PDV iskazan u pogrešno izdatom računu plati, odnosno da ga iskaže kao dugovani porez u poreskoj prijavi, ali da ima pravo da taj PDV ispravi - kada izda novi račun ili dokument kojim se taj račun stornira, pri čemu je neophodno da poseduje izjavu primaoca računa da nije koristio prethodni PDV po prvobitno izdatom računu, odnosno da za taj iznos PDV nije podnet zahtev za refakciju PDV, u slučaju kada je račun izdat obvezniku PDV ili licu koje ima pravo na refakciju PDV.
Iz prethodno navedenog moglo bi se zaključiti da odredbama člana 44. Zakona o PDV nisu regulisane situacije u kojima greške na računu nisu dovodile do više obračunatog PDV, tj. kada se faktura odbija zbog drugih formalnih neispravnosti (kada nedostaje neki bitan element računa, kao što je datum prometa i slično), kao ni situacije u kojima je na računu iskazan manji PDV od onog koji se duguje (primenjena posebna umesto opšte stope ili iskazana manja cena u odnosu na stvarnu cenu prometa).
Međutim, imajući u vidu da je i u tim situacijama obveznik koji vrši promet i izdaje račun, dužan da izda novi račun kojim se menja prethodno izdati, postupak smanjenja obračunatog PDV po prethodno izdatom računu bio je suštinski isti, tj. obveznik je mogao da smanji PDV u poreskom periodu u kome izdaje novi račun, ukoliko poseduje izjavu kupca da nije koristio prethodni PDV po prethodnom računu.
Naravno, u skladu sa odredbama člana 28. Zakona o PDV, kupac nije ni imao pravo da koristi prethodni PDV po formalno neispravnom računu, te bi on bio u većem riziku da je koristio prethodni PDV, ali za izdavaoca fakture je ova potvrda od strane kupca potrebna, kako bi on imao pravo da umanji PDV po prethodno izdatom računu koji je sadržao grešku, odnosno da kod njega ne bi došlo do dupliranja obaveze za PDV. Dakle, u ovom pogledu se u potpunosti primenjivao princip međusobne kontrole obveznika PDV, gde je odgovornost za ispravno korišćenje prethodnog PDV od strane kupca, prebačena delom i na dobavljača, odnosno lice koje izdaje fakturu - jer je njegovo pravo na smanjenje PDV po neispravnom računu uslovljeno postupanjem kupca, odnosno primaoca računa.
Storniranje dokumenta prema propisima o elektronskom fakturisanju
Odredbom člana 5. Pravilnika o elementima elektronske fakture, formi i načinu dostave prateće i druge dokumentacije kroz sistem elektronskih faktura, načinu i postupku elektronskog evidentiranja obračuna poreza na dodatu vrednost u sistemu elektronskih faktura i načinu primene standarda elektronskog fakturisanja ("Sl. glasnik RS", br. 69/2021, 132/2021 i 46/2022 - dalje: Pravilnik), propisano je da izdavalac u sistemu elektronskih faktura stornira elektronsku fakturu koja nije trebalo da bude izdata ili je pogrešno izdata.
Navedena odredba jeste u skladu sa odredbama člana 44. Zakona o PDV, u pogledu mogućnosti storniranja neispravnog dokumenta, ali može se zaključiti da je i šira u odnosu na prethodno analizirane PDV propise. Naime, Pravilnik ne ograničava razloge za storniranje dokumenta, odnosno ne navodi šta se smatra pogrešno izdatim dokumentom, iz čega proizlazi da svaka greška u dokumentu, bez obzira na to da li je uticala na obračun PDV ili ne, može biti osnov za storniranje.
Međutim, praktični problemi u početku primene Zakona o elektronskom fakturisanju nastali su zbog toga što do poslednjih izmena Sistema elektronskih faktura (dalje: SEF) i ažuriranja Internog Tehničkog Uputstva nije bilo moguće izvršiti storniranje elektronske fakture koja je u statusu "odbijeno", tj. koju je primalac odbio.
Ipak, od 10. juna 2022. godine, ova funkcionalnost je omogućena u SEF, te su korisnici u mogućnosti da storniraju, kako dokument koji je u statusu "prihvaćeno", tako i dokument u statusu "odbijeno".
Treba imati u vidu da u SEF ostaju evidentirane sve fakture, pa tako i one koje su stornirane, te izdavalac treba da vodi računa o tome da ne dođe do dupliranja obaveze PDV, a to radi primenom odredaba člana 44. Zakona o PDV..
Dakle, i u primeni propisa o elektronskom fakturisanju, ukoliko obveznik za jedan PDV oporeziv promet izdaje novu fakturu (jer je prethodna sadržala grešku), on ima pravo da smanji PDV obračunat na prethodnom računu, kada izda novi ispravan račun, ali mu je i dalje potrebna izjava primaoca da nije koristio prethodni PDV po prvobitno izdatoj fakturi, odnosno da nije tražio refakciju PDV.
Svakako, ukoliko se e-faktura izdaje dobrovoljnom korisniku ili subjektu javnog sektora koji nije u PDV sistemu, ova izjava ne bi bila potrebna, ali u svim drugim slučajevima (kada se e-faktura izdaje PDV obvezniku, bilo da je subjekt javnog ili subjekt privatnog sektora), predmetna izjava je i dalje formalni uslov na osnovu koga se izdavalac računa oslobađa dupliranja obaveze za PDV (jer je PDV iskazan i na neispravnom i na novom računu).
Izjava primaoca može biti data na bilo koji način i nije od uticaja na primenu propisa ukoliko se ona daje izvan SEF. Napominjemo da je kod odbijanja elektronske fakture, obavezno popuniti polje u kome se navodi razlog odbijanja, te kupac već prilikom odbijanja u tom polju može da navede i to da po navedenoj fakturi nije koristio prethodni PDV, a to je izdavaocu onda vidljivo u SEF, te se postupak na ovaj način ubrzava.
Moglo bi se reći da je izjava primaoca da nije koristio PDV suvišna u situaciji kada je ovo lice odbilo fakturu, jer je pretpostavka da takvu fakturu nije ni knjižio zbog toga što smatra da ista sadrži grešku, ali prema trenutno važećim propisima, ova izjava je i dalje obavezna što dodatno potkrepljuje činjenica da status faktura u SEF ne mora nužno da znači da obveznik nije ili neće koristiti PDV po toj fakturi.
Uticaj statusa e-fakture na PDV obaveze
Od početka primene Zakona o elektronskom fakturisanju mnogi korisnici su postavili pitanje na koji način na njihovu obavezu za PDV utiče činjenica da je primalac elektronsku fakturu u sistemu odbio. U vezi sa navedenim, ponovo se vraćamo na odredbe člana 44. Zakona o PDV i napominjemo da bez obzira koji je status elektronske fakture, obveznik koji je izdao e-fakturu sa obračunatim PDV (bilo da je ona ispravna ili ne), dužan je da tako obračunat PDV plati, odnosno da ga iskaže kao dugovani porez. Ukoliko ispuni uslove predviđene odredbama člana 44. Zakona o PDV o kojima smo prethodno govorili, on će imati pravo da tako obračunat PDV umanji.
Ipak, pošto smo već naveli da razlozi odbijanja e-fakture u sistemu mogu biti različiti, tj. da ne postoji ograničenje za primaoca u pogledu osnova za odbijanje, moguće je i u dosadašnjoj praksi se dešavalo, da do odbijanja dođe zbog razloga koji ne utiču na formalnu ispravnost fakture, kao i da do odbijanja e-fakture dođe slučajno ili propuštanjem (od strane subjekta privatnog sektora) da reaguje na primljenu e-fakturu (da je prihvati ili odbije u roku od 15+5 dana).